Finansman gider kısıtlaması şirketlerin öz kaynak kullanımını teşvik etmek için getirilmiş bir nev’i cezadır. Şirketlerin kullandıkları yabancı kaynaklar öz kaynaklarını aşıyorsa, kullandıkları yabancı kaynakların öz kaynağı aşan kısmına ilişkin faiz, kur farkı vb giderlerin %10 ‘u gider olarak kabul edilmemekte, dolayısıyla üzerinden vergi alınması anlamına gelmektedir.

Finansman gider kısıtlaması üç açıdan yargıya taşınmıştı.

1. Kısıtlamanın Cumhurbaşkanlığı kararı öncesindeki borçlanmalara da uygulanıp uygulanmayacağı hususu,

2. İşletmede kullanılan yabancı kaynak tanımının finansman gideri taşımayan unsurları da içerip içermediği(veya öz kaynak mukayesesi için ayrı, kısıtlamaya tabi tutulacak olan giderler için ayrı “işletmede kullanılan yabancı kaynak tanımı” mı olduğu),

3. Aynı zamanda finansman geliri de varsa netleştirme yapılıp yapılmayacağı hususu.Danıştay 3.Dairesi ihtirazi kayıtla açılan ilk mahkeme olarak baktığı davalarda üç konuda da tebliğ iptali taleplerini oy çokluğu ile reddetti. Kararların kendi içinde çelişkiler taşıdığını ve konunun tartışılmasında esaslı unsurlarda eksiklik olduğunu, Danıştayın geçmişte verdiği kararlardaki yaklaşımlarına ters düşüldüğünü, düşünüyoruz.

1. Yabancı kaynak tanımı konusunda

Tebliğdeki yapılan yabancı kaynak tanımının Maliye Bakanlığına verilen usul ve esasları belirleme yetkisi sınırları içinde yapılmış bir tanım olduğuna, bu nedenle de yetki aşımından veya fonksiyon gaspından söz edilemeyeceğinden hareketle ilk talebi reddedildi.Finansman gideri yaratmayan kalemlerin, örneğin bankada karşılığı olan, henüz vadesi gelmemiş vergi borcunun veya kayıtlara alınmış ancak henüz vadesi gelmemiş ( belki bir ay gibi piyasada vadesiz sayılacak, içinde hiç bir vade farkı unsuru taşımayan) hiç bir finansman gideri yaratmamış ticari borcun öz kaynak mukayesesinde dikkate alınması, yasanın hem amacına hem de lafzına açık aykırılık teşkil etmektedir. Yasada iki ayrı yabancı kaynaktan(biri öz kaynak mukayesesi diğeri de finansman gider kısıtlaması için)söz edilmemektedir. Tebliğ açıklamaları ve verilen örneklerde öz kaynak mukayesesi yapılırken finansman gideri yaratsın yaratmasın tüm yabancı kaynaklar dikkate alınmaktadır. Finansman gider kısıtlamasına tabi tutulacak yabancı kaynak tutarı belirlenirken ise sadece finansman gideri yaratan yabancı kaynaklar dikkate alınmaktadır. Dolayısıyla tebliğ iki ayrı yabancı kaynak tanımına yol açmış ve hayati değerlendirme hatası oluşmuştur. Öz kaynak mukayesesi yapılırken de aynı tanım dikkate alınsa belki öz kaynak aşılmayacak veya aşılan kısım daha küçük olacakken bu hatalı uygulama nedeniyle fazladan vergi ödenir hale gelinmektedir.

2. Geçmişe etkili uygulanmasının yasaya aykırılığına ilişkin değerlendirme

Finansman gider kısıtlamasını düzenleyen yasa maddeleri 31.5.2012 tarihinde kabul edilmiş, 15.6.2012 tarihli Resmî Gazetede yayınlanmış,1.1.2013 tarihinde yürürlüğe girmiştir. Ancak,3.2.2021 tarihli,4.2.2021 tarihinde Resmî Gazetede yayınlanan Cumhurbaşkanlığı kararına kadar, uygulanabilmesi için Cumhurbaşkanlığınca bir oran belirlenmesi gerektiğinden ve bu belirleme ilk defa 3.2.2021 tarihinde yapıldığından, uygulanamamıştır. 25.5.2021 tarihli Resmî Gazetede yayınlanan tebliğde, kısıtlamanın 1.1.2013 tarihinden itibaren alınan krediler için kullanılabileceği açıklaması yapılmıştır ki bu yaklaşım yapılan düzenlemenin geriye dönük uygulanması iddiasını beraberinde getirmiştir. Ancak, Danıştay 3.Dairesi önüne gelen davada geriye yürümenin olmadığına hükmetmiştir. Oysa, Danıştay, bir önceki finansman gider kısıtlaması düzenlemesinde, düzenlemenin yürürlüğe girdikten sonra alınan kredilere uygulanabileceği yaklaşımıyla tebliği iptal etmişti.Danıştay kararının bu zamana kadar ki yaklaşımlarına uygun olmadığını düşünüyoruz.

3. Netleştirilemeden dikkate alınması

Sadece finansman giderlerinin dikkate alınması, gelirlerinin dikkate alınmaması da bir başka dava konusunu oluşturuyordu. Bu konuda da Danıştay iptal taleplerini kabul etmedi.

Temyizde Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca bakılacak

Tebliğin iptaline ilişkin bu kararlar ilk merci kararı olduğundan temyizi kabil olup, temyiz yeri Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu olacaktır. Kurulda verilecek kararda tüm bu hususların da ele alınmasını temenni ediyoruz. Öte yandan, aynı konular Danıştay 3.Dairesinin önüne temyiz mercii olarak da gelmiştir. Daire önüne gelen konularda görüşü doğrultusunda karar vermeye devam edebilecektir.

Gelir İdaresi özelgeleri, vergi cezası ve gecikme faizine karşı koruma sağlıyor. Aynı nitelikli özelgeler sadece özelgenin verildiği değil bütün mükellefler için aynı sonuçları doğuruyor. Bu nedenle özelgeler oldukça önemli ve izlenmesi gereken kaynaklar.

Gelir İdaresi’nce verilen özelgelerden seçilmiş bazılarının özetine, yorum yapmadan zaman zaman bu köşede yer vermeye çalışıyorum.

İşte son zamanlarda verilen özelgelerden seçtiğim bazılarının özeti. Özelgelerin tam metinlerine Gelir İdaresi’nin internet sitesinden ulaşmak mümkün.

(29.03.2024 tarih ve 438074 sayılı özelge)

Ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilebilmesi için yapılan genel giderlerin matrahtan indirilebilmesi için giderle kazancın elde edilmesi ve idamesi arasında illiyet bağının bulunması, giderin keyfi olmaması, yani kazancın elde edilmesi için mecburi olarak yapılması, yapılan gider karşılığında gayri maddi bir kıymet iktisap edilmemiş olması gerekir. Ayrıca, bu giderlerin tevsik edici belgelere dayanması (fatura, fatura yerine geçen vesikalar gibi) ve yasal kayıtlarda izlenmesi gerekmektedir.

Buna göre, satıcı firmanın mailinin şüpheli şahıslarca (hacker) ele geçirilmesinden dolayı sahte banka hesabına yapılan ödemelerin, gelir ve kurumlar vergisi kanunlarında indirilebilecek giderler arasında sayılmadığından, kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün değildir.

– İLAVE TASARIM İNDİRİMİ GEÇİCİ VERGİ DÖNEMLERİNDE KULLANILABİLİR Mİ?

(12.03.2024 tarih ve 152373 sayılı özelge)

6652 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı’nda belirtilen göstergelerden herhangi birinde bir önceki yıla göre en az yüzde yirmi artış sağlayan tasarım merkezlerinde, ilgili yılda gerçekleştirilen tasarım harcamalarının toplam tutarının, bir önceki yıl gerçekleştirilen tasarım harcamalarının toplam tutarı ile kıyaslanması sonucu ortaya çıkan artışın yarısının ilave tasarım indirimi olarak dikkate alınması mümkündür.

Diğer taraftan, ilave tasarım indirimiyle ilgili söz konusu kararda belirtilen göstergeler yıllık olarak dikkate alınıp, tasarım merkezleri birlikte hesaplamaya dahil edilecek olup, ilave tasarım indiriminin geçici vergi dönemleri itibariyle uygulanması mümkün değildir.

— SERBEST BÖLGEYE VERİLEN YAZILIM HİZMETİNDEN ELDE EDİLEN KAZANÇ İÇİN GELİR VERGİSİ KANUNU’NUN 89. MADDESİ KAPSAMINDA İNDİRİM YAPILABİLİR Mİ?

(03.01.2024 tarih ve 3211 sayılı özelge)

Bilgisayar programlama faaliyeti kapsamında, serbest bölgeye verilen yazılım veya yazılım güncellemesi hizmeti nedeniyle elde edilen kazancın genel hükümlere göre vergilendirilmesi gerekir. Gelir Vergisi Kanunu uygulaması bakımından hizmetin Türkiye’de yerleşmiş olmayanlarla, kanuni ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanlara verilmesi ve hizmetten münhasıran yurtdışında yararlanılması şartlarının sağlanmaması nedeniyle, söz konusu kazancın %50’sinin anılan adı geçen kanunun 89. maddesinin birinci fıkrasının (13) numaralı bendi kapsamında beyanname üzerinden indirim konusu yapılması mümkün değildir.

– MÜKELLEFİYET TESİSİ ÖNCESİNDE YAPILAN FAALİYETE İLİŞKİN EĞİTİM GİDERLERİ, SERBEST MESLEK KAZANCININ TESPİTİNDE DİKKATE ALINABİLİR Mİ?

Aynı takvim yılı içerisinde mükellefiyet tesis ettirilmeden önce alınan hukuk uyuşmazlıkları ve arabuluculuk eğitimine ait giderlerin, işe başlanılmasını müteakip Vergi Usul Kanunu’nda yer alan süreler içerisinde yasal defterlere kaydedilmesi halinde, söz konusu eğitime ait giderlerin serbest meslek kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkündür.

Öte yandan, söz konusu giderlere ilişkin belgelerde yer alan katma değer vergisi tutarları, genel esaslar çerçevesinde hesaplanan katma değer vergisi tutarından indirim konusu yapılabilir.

– NOTERLİKTE YAPILAN TAHSİLATLARA İLİŞKİN KREDİ KARTI KOMİSYON ÖDEMELERİ GİDER YAZILABİLİR Mİ?

(19.03.2024 tarih ve 77291 sayılı özelge)

Noterlikçe POS cihazı ile yapılan tahsilatlara ilişkin olarak bankalar tarafından kesilen komisyon ödemelerinin; mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen genel giderler kapsamında değerlendirilmesi ve mesleki kazancın tespitinde gider olarak indirilmesi mümkündür.

ÇOCUĞUN TİYATRO EĞİTİMİ İÇİN YAPILAN HARCAMA EĞİTİM GİDERİ KAPSAMINDA BEYAN EDİLEN GELİRDEN İNDİRİLEBİLİR Mİ?

(04.03.2024 tarih ve 134718 sayılı özelge)

18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış olan çocukların eğitimleri için, Özel Öğretim Kurumları Kanunu kapsamında Millî Eğitim Bakanlığı’nın izin ve denetimine tabi olarak eğitim ve öğretim kurumu kapsamında faaliyet gösteren eğitim kursuna ödenen ücretlerin, beyan edilen gelirin %10’unu aşmaması kaydıyla eğitim harcaması olarak yıllık gelir vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılabilmesi mümkündür.

Buna göre, çocuğun tiyatro eğitimi hizmeti almış olduğu Şirketin, Özel Öğretim Kurumları Kanunu uyarınca Millî Eğitim Bakanlığı’nın izin ve denetimine tabi olarak faaliyet gösteren eğitim ve öğretim kurumu kapsamındaki bir kurs olması halinde, söz konusu kursa çocuğun tiyatro eğitimi için ödenen tutarların, beyan edilecek gelirin %10’unu aşmaması kaydıyla eğitim harcaması kapsamında yıllık gelir vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılabilir.

– İŞTİRAK AMACIYLA ELDE TUTULAN AYNI KURUMA AİT İŞTİRAK HİSSELERİNİN BİR KISMININ SATILMASI DURUMUNDA 2 YILLIK SÜRE NASIL TESPİT EDİLİR?

(02.02.2024 tarih ve 2798 sayılı özelge)

Aynı kuruma ait değişik tarihlerde iktisap edilen iştirak hisselerinin bir kısmının satılması durumunda, elden çıkarılan hisse senetlerinin maliyet bedelinin ilk giren ilk çıkar (FİFO) yöntemine göre belirlenmesi gerekir.

– İNTİFA SENEDİ ALIMI İÇİN ÖDENEN BEDEL KURUM KAZANCININ TESPİTİNDE İNDİRİM KONUSU YAPILABİLİR Mİ? 

(16.02.2024 tarih ve 4021 sayılı özelge)

Birleşme hallerinde devralan şirketin, intifa senetlerini birleşme sözleşmesinin yapıldığı tarihteki gerçek değeriyle satın alması durumunda, söz konusu intifa senetlerinin kaynağa dönüşü söz konusu olup, herhangi bir sermaye payını temsil etmeyen ve sahiplerine kardan pay alma dışında pay sahipliği hakkı tanımayan intifa senetlerinin, birleşme durumunda ihraç eden şirkete iade edilerek imha veya itfasından doğan gelirlerin kar payı olarak değerlendirilmesi, gelir vergisi tevkifatı yapılması ve gerçek kişilerce elde edilen söz konusu kâr paylarının vergilendirilmesi gerekmektedir.

Buna göre, Türk Ticaret Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 19 ve 20. maddelerinde belirtilen şartlar dahilinde devrolan şirketin intifa senedi sahiplerine Türk Ticaret Kanunu’nun 140. maddesi uyarınca intifa senetlerinin satın alınması nedeniyle yapılan kâr payı niteliğindeki ödemelerin, Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesi veya Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 8. maddesi uyarınca kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün değildir.

Eser ve buluş sahiplerinin teşviki amacıyla vergi kanunlarımızda çeşitli düzenlemeler yapılmıştır. Gelir Vergisi Kanunumuzun 18’inci maddesinde yer alan istisna (Serbest meslek kazançlarında istisna) düzenlemesi bu kapsamdaki önemli düzenlemelerden biridirFikri ve sınai mülkiyet sahiplerinin elde ettikleri kazançlara GVK’nın 18’inci maddesi ile tanınan vergi istisnası üzerinde duracağız

Toplumların kültürel gelişmesinde ve ekonomik kalkınmasında yeni buluşlar ve yaratılan eserler önemli rollere sahiptir. Bu buluş ve eserlerin yaratıcılarıdır toplumun gelişimine katkıda bulunan. Bu nedenle buluş ve eser sahiplerine katkılarını dikkate alarak ayrıcalıklı haklar tanınması gerektiği görüşü ortaya çıkmıştır.

Bireysel çabaları ve toplumsal ilerlemeyi teşvik etmek üzere, eser ve buluş sahiplerinin kendi ürünleri üzerindeki haklarını gerek ulusal düzeyde gerekse uluslararası düzeyde korumak üzere yasal düzenlemelere gidilmiştir. Uluslararası anlaşmalar yapılmıştır.

Fikir ve sanat eseri meydana getirmek genel olarak yaratıcılığın bir sonucudur. Bu yaratıcılık ise yalnızca insanda mevcuttur. Bunlar yaratıldığı andan itibaren insanlığın ortak kültür hazinesinin bir parçası haline gelir. Eserlerin ve buluşların çoğaltılması, uygulamaya konması ve korunması hukuki düzenleme yapılması ile mümkün olur. Bu çerçevede ülkemizde fikri mülkiyet alanında 5846 Sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu, Sınai mülkiyet hakları alanında 6769 Sayılı Sınai Mülkiyet Kanunu hukuki çerçeveyi oluşturmaktadır.

Eser ve buluş sahiplerinin teşviki amacıyla vergi kanunlarımızda çeşitli düzenlemeler yapılmıştır. Gelir Vergisi Kanunumuzun 18’inci maddesinde yer alan istisna (Serbest meslek kazançlarında istisna) düzenlemesi bu kapsamdaki önemli düzenlemelerden biridir. Bu gün yazımızda fikri ve sınai mülkiyet sahiplerinin elde ettikleri kazançlara GVK’nın 18’inci maddesi ile tanınan vergi istisnası üzerinde duracağız.

Serbest meslek kazancı Gelir Vergisi Kanunu’nun (GVK) 65’inci maddesinde, “her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazanç serbest meslek kazancıdır denildikten sonra, serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır” şeklinde tanımlanmıştır.

GVK 18’inci madde hükmü

Maddeye göre; Müellif, mütercim, heykeltıraş, hattat, bestekâr, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat gelir vergisinden müstesnadır.

Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dahildir.

Yukarıda yazılı kazançların arızi olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez.

Serbest meslek kazançları istisnasının, bu kanunun (GVK) (vergi tevkifatı ile ilgili) 94’üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur. Bu madde kapsamındaki kazançları toplamı 103’üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2024 yılı için 3 milyon TL) aşanlar bu istisnadan faydalanamaz. Bu durumda olanların, 94’üncü maddenin birinci fıkrası kapsamında tevkifat yapma yükümlülüğü yoktur.

Serbest meslek kazançlarında istisna ve uygulanması

Kanunun 18’inci maddesinde serbest meslek kazanç istisnasından yararlanan mükellefler ve istisna kapsamında olan eserler sayılmış olup, söz konusu maddede hangi hasılatın istisna kapsamında olduğu da ayrıca belirtilmiştir. Buna göre;

1. a) Anılan istisnadan yararlanma hakkı; müellif, mütercim, heykeltıraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı, mucitler ve bunların kanuni mirasçılarına tanınmıştır.
2. b) İstisna kapsamına; şiir, hikâye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserler ile ihtira beratları girmektedir.
3. c) İstisna uygulanacak hasılat, eserlerin; gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlanması veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarının satılması veya bunlar üzerindeki mevcut hakların devir ve temlik edilmesi veya kiralanması karşılığında elde edilen hasılattır. Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler de istisna kapsamındaki hasılata dahildir.

2) 5846 Sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre bazı eserlerde kayıt ve tescil zorunlu, bazı eserlerde ise ihtiyari tutulmuştur. 193 sayılı Kanun’un 18’inci maddesinde yer alan serbest meslek kazanç istisnasından yararlanabilmek için maddede belirtilen eserlerden kayıt ve tescili zorunlu olanların kayıt ve tescil ettirilmesi şart olup, diğer eserlerde kayıt ve tescil şartı aranmayacaktır.

3) Kültür ve Turizm Bakanlığı’nca kayıt ve tescil edilen eserlerin, aynı zamanda 193 sayılı Kanun’un 18’inci maddesinde sayılan eserler veya bu eserlere benzerlik gösteren eserlerden olması şart olup, 5846 sayılı Kanun’a göre kayıt-tescil edilen tüm eserler istisna kapsamına girmemektedir.

İSTİSNA UYGULAMASI VE SINIRLAMA

-Beyan ve tevkif suretiyle ödenen vergilerin mahsubu 

Limiti aşmayan kazançlarda durum

1) 193 sayılı Kanun’un 18’inci maddesi kapsamında elde edilen ve aynı kanunun 103’üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2023 yılı için 1 milyon 900 bin TL, 2024 yılı için 3 milyon) aşmayan kazançlar gelir vergisinden istisna olup bu kazançlar için yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmeyecek, diğer gelirler dolayısıyla beyanname verilmesi halinde de bu kazançlar beyannameye dahil edilmeyecektir. Bu kazançlar üzerinden tevkif suretiyle ödenen vergiler nihai vergi olacaktır.

2) 193 sayılı Kanun’un 18’inci maddesi kapsamında elde edilen kazançların devamlı veya arızi olarak elde edilmesi istisnanın uygulanmasına engel teşkil etmeyecektir.

– Limiti aşan kazançlarda durum-istisna yerine beyan ve beyanname üzerinde yapılabilecek indirimler

1) 193 sayılı Kanun’un 18’inci maddesi kapsamında elde edilen ve aynı kanunun 103’üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2023 yılı için 1 milyon 900 bin TL, 2024 yılı için 3 milyon TL) aşan kazançlar için istisnadan yararlanılması mümkün bulunmamaktadır. Söz konusu tutarın aşılıp aşılmadığı ilgili takvim yılının sonu itibarıyla belirlenecek ve 18’inci madde kapsamında elde edilen kazançlar toplamının söz konusu tutarı aşması halinde, elde edilen kazançların tamamı yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilecektir. İstisnadan faydalanılıp faydalanılamayacağı yılsonu itibarıyla belirleneceğinden, istisnadan faydalanamayan mükelleflerin geçici vergi beyannamesi verme yükümlülükleri olmayacaktır.

2) Yıllık beyanname verilmesi durumunda, 193 sayılı Kanun’un 68’inci maddesinde sayılan mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olarak yapılan giderler, yıllık beyanname üzerinde indirim konusu yapılacaktır. Söz konusu giderlerin indirim konusu yapılabilmesi için 4 / 1 / 1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nda belirtilen belgelerle tevsik edilmesi şarttır.

3) Yıllık beyanname verilmesi durumunda, 193 sayılı Kanun’un 89’uncu maddesinde yer alan şahıs sigorta primleri, eğitim ve sağlık harcamaları, sponsorluk harcamaları ve engellilik indirimi ile anılan madde ve ilgili kanunlarında indirim konusu yapılabileceği düzenlenmiş bağış ve yardımlar gibi bazı harcamaların da beyan edilen gelirden indirim konusu yapılması mümkündür.

4) Yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden 193 sayılı Kanun’un 94’üncü maddesine göre yıl içinde kesilen vergiler mahsup edilebilecektir.

Limitin aşılıp aşılmadığının tespitinde esas

193 sayılı Kanun’un 103’üncü maddesindeki tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarın aşılıp aşılmadığı, takvim yılı sonu itibarıyla her bir yıl için ayrı ayrı değerlendirilecektir. İlgili takvim yılında istisnadan yararlanılamaması sonraki yıllarda istisnadan yararlanılmasına engel teşkil etmeyecektir.

. Tevkifat uygulaması

 – 193 sayılı Kanun’un 94’üncü maddesinin birinci fıkrasında vergi tevkifatı yapmak zorunda olanlar ile tevkifata tabi ödemeler belirtilmiştir. Aynı fıkranın (2) numaralı bendinde, yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden; 12 /1 / 2009 tarihli ve 2009 / 14592 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca, 18’inci madde kapsamına giren serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemelerden %17, diğerlerinden %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacağı düzenlemesi yer almaktadır.

– 193 sayılı Kanun’un 18’inci maddesi kapsamında elde edilen kazançların, aynı kanunun 103’üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşması nedeniyle istisnadan faydalanılamayacak olması, yıl içinde yapılacak olan tevkifat uygulamasını etkilemeyecek ve söz konusu kazançlar üzerinden aynı kanunun 94’üncü maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinin (a) alt bendi uyarınca tevkifat yapılacaktır.

– Serbest meslek kazancının devamlı veya arızi nitelikte olmasının tevkifat uygulamasında herhangi bir önemi bulunmamaktadır.

– 193 sayılı Kanun’un 18’inci maddesi kapsamında serbest meslek kazanç istisnasından yararlanan mükelleflerin tevkifat yapma yükümlülüğü bulunmamaktadır.

– 193 sayılı Kanun’un 18’inci maddesinin son fıkrasına göre, madde kapsamındaki kazançları toplamı 103’üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşanların bu istisnadan faydalanamayacakları hükme bağlanmış ve bu durumda olanların, 94 üncü maddenin birinci fıkrası kapsamında tevkifat yapma yükümlülüğü olmadığı belirtilmiştir. Bu nedenle, 193 sayılı Kanun’un 18’inci maddesi kapsamında kazanç elde eden ve aynı kanunun 103’üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşması nedeniyle istisnadan yararlanamayacak olan mükelleflerin, kanunun 94’üncü maddesi kapsamında ücret, kira gibi yapacağı ödemeler üzerinden tevkifat yapma yükümlülüğü bulunmamaktadır.

Defter tutma ve belge düzeni

1) 213 sayılı Kanun’un 172’nci maddesinde defter tutmaya mecbur olanlar sayılmış

olup aynı kanunun 210’uncu maddesinde ise serbest meslek erbabının serbest meslek kazanç

defteri tutacağı hüküm altına alınmıştır. Yine aynı kanunun 236’ncı maddesinde de serbest meslek erbabının tahsilatları için serbest meslek makbuzu düzenlemek mecburiyetinde olduğu belirtilmiştir.

2) 193 sayılı Kanun’un 18’inci maddesinde belirtilen türden faaliyetlerde bulunan ve eserlerini kısmen veya tamamen aynı kanunun 94’üncü maddesinde belirtilenler dışındakilere teslim eden serbest meslek erbabının; defter tasdik ettirme (defter-beyan sistemine kaydolma) ve tutma ile belge düzenleme zorunlulukları bulunmaktadır.

(3) 213 sayılı Kanun’un mükerrer 257’nci maddesinin bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden, münhasıran 193 sayılı Kanun’un 18’inci maddesinde belirtilen türden faaliyetlerde bulunan ve eserlerini sadece aynı kanunun 94’üncü maddesinde belirtilen kişi ve kurumlara teslim eden serbest meslek erbabından isteyenlerin; yıl içindeki kazançlarının toplamının 193 sayılı Kanun’un 103’üncü maddesinin dördüncü gelir diliminde yer alan (2023 yılı için 1 milyon 900 bin TL, 2024 yılı için 3 milyon TL) tutarı aşıp aşmadığına bakılmaksızın, defter tasdik ettirme (defter-beyan sistemine kaydolma) ve belge düzenleme zorunluluklarının kaldırılması uygun görülmüştür.

4) 193 sayılı Kanun’un 18’inci maddesinde belirtilen türden faaliyetlerinin yanı sıra başkaca faaliyetleri nedeniyle serbest meslek kazancı mükellefiyeti bulunanların, defter tasdik ettirme

(defter-beyan sistemine kaydolma) ve tutma ile belge düzenleme zorunlulukları bulunmaktadır. Başkaca faaliyetleri nedeniyle serbest meslek kazancı mükellefiyeti bulunan ve serbest meslek kazanç defteri tutan mükelleflerin 193 sayılı Kanun’un 18’inci maddesi kapsamındaki kazançlarına ilişkin kayıtlarını da aynı defterde göstermesi mümkündür.

5) 193 sayılı Kanun’un 18’inci maddesinde belirtilen türden faaliyetleri arızi olarak yapanların, defter tasdik ettirme (defter-beyan sistemine kaydolma) ve tutma ile belge düzenleme zorunlulukları bulunmamaktadır.

6) 193 sayılı Kanun’un 18’inci maddesi kapsamında elde edilen kazançların, aynı kanunun 103’üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşması nedeniyle istisnadan faydalanılamayacak olması, defter tutma ve belge düzenleme yükümlülüğünde bir değişiklik yaratmayacaktır.

7) 193 sayılı Kanun’un 18’inci maddesi kapsamında faaliyette bulunan ve serbest meslek makbuzu düzenleme zorunluluğu bulunmayanlardan alınan eserlere ilişkin yapılan ödemelerin gider pusulası imzalatılmak suretiyle tevsik edilmesi mümkün bulunmaktadır.

(8) 193 sayılı Kanun’un 182inci maddesi kapsamında kazanç elde eden mükelleflerin, kendilerine düzenlenen gider pusulalarını ve bu faaliyetleri ile ilgili olarak satın aldıkları mal ve giderlerine ilişkin belgelerini, Vergi Usul Kanunu’nda öngörülen süre boyunca (5 yıl) saklamaları gerekmektedir.

“Teşvik” kavramı, belirli ekonomik ve sosyal faaliyetlerin diğerlerine oranla daha fazla ve hızlı gelişmesini sağlamak amacıyla, kamu tarafından çeşitli yöntemlerle verilen maddi destek, yardım ve özendirmeler olarak tanımlanmaktadır.

Teşvik sistemin amaçları

Teşvik sistemi ile genel olarak kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen hedefler doğrultusunda;

– Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,

– Üretim ve istihdamın artırılması,

– Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma-geliştirme içeriği yüksek bölgesel ve stratejik yatırımların özendirilmesi,

– Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,

– Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,

– Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımlar ile araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi,

– Cari açığın azaltılması amacıyla ithalat bağımlılığı yüksek olan ara malı ve ürünlerin üretiminin artırılması,

– Teknolojik dönüşümü sağlayacak yüksek ve orta-yüksek teknoloji içeren yatırımların desteklenmesi, Amaçlanmaktadır.

Yatırım teşvik belgesi

Teşvik belgesi, yatırımın karakteristik değerlerini ihtiva eden, yatırımın bu değerler ve tespit edilen şartlara uygun olarak gerçekleştirilmesi halinde, üzerinde kayıtlı destek unsurlarından yararlanma imkânı sağlayan bir evrak olup, teşvik sistemi ile ilgili kararın amaçlarına uygun olarak gerçekleştirilecek olan tüm yatırımlar için düzenlenmektedir.

Yatırım teşvik belgesi yatırımın yapılacağına dair bir taahhüt olup, bunun karşılığında da söz konusu yatırımın faydalanabileceği destek unsurları belirtilmektedir.

Yatırım teşvik sisteminde yer alan destek unsurları

Teşvik sistemi kapsamında yer alan destek unsurları aşağıda belirtilmiştir.

1. Katma değer vergisi istisnası

2. Gümrük vergisi muafiyeti

3. Vergi indirimi

4. Sigorta primi işveren hissesi desteği

5. Sigorta primi işçi hissesi desteği

6. Gelir vergisi stopajı desteği

7. Faiz veya kâr payı desteği

8. Yatırım yeri tahsisi

9. Katma değer vergisi iadesi

Yatırım teşvik sisteminde bölgeler 

Yatırım teşvik sisteminde bölgesel gelişmişlik farklarını azaltmak amacıyla illerin Sosyo-Ekonomik Gelişmişlik Endeksi verileri baz alınarak TABLO-1’de gösterildiği şekilde 6 bölge belirlenmiştir.

Yatırım teşvik belgesi kapsamında SGK prim teşviki

Yatırım teşvik sisteminde sağlanan desteklerden birisi de sigorta primi teşviki olup, buna ilişkin detaylar aşağıda belirtilmiştir.

Teşvikten yararlanabilecek olan işverenler

Sigorta primi desteğinden özel sektör işverenleri yararlanabilmektedir.

Aynı işverenin birden fazla işyeri olması halinde, teşvik belgesi hangi işyeri için alınmış ise, sigorta primi teşvikinden de o işyerinden dolayı yararlanılacaktır.

– 5335 sayılı Kanun’un 30’uncu maddesinin ikinci fıkrası kapsamına giren kurum ve kuruluşlara ait işyerleri,

– Sosyal güvenlik destek primine tabi (emekli) çalışanlar,

– Yurtdışında çalışan sigortalılar,  söz konusu destek kapsamında bulunmamaktadır.

Teşvikten yararlanma şartları

Sigorta primi teşvikinden yararlanılabilmesi için;

1)Teşvik belgesi alınmış olması

2)Teşvik belgesinin tamamlama vizesinin yapılmış olması (gemi yatırımları hariç)

3) Türkiye genelinde yasal ödeme süresi geçmiş sigorta primi, işsizlik sigortası primi ve idari para cezası borcunun bulunmaması (varsa da yapılandırılmış, tecil ve taksitlendirilmiş olması)

4) Aylık prim ve hizmet belgesinin/Muhtasar ve prim hizmet beyannamesinin SGK’ya yasal süresi içinde verilmesi

5) Tahakkuk eden cari ay sigorta primlerinin yasal süresi içinde ödenmesi

6) Kayıt dışı sigortalı çalıştırıldığı veya sahte sigortalı bildiriminde bulunulduğu yönünde bir tespitin bulunmaması

7) Vadesi geçmiş vergi borcunun bulunmaması

8) e-Borcu yoktur aktivasyonu için başvuruda bulunulmuş olması, gerekmektedir

Sigorta primi teşvikinden yararlanmaya başlanılacak tarih

– Bölgesel teşvik uygulamaları kapsamında veya büyük ölçekli ya da stratejik yatırımlardan dolayı, teşvik belgesinin tamamlama vizesinin yapılmasının ardından, teşvikten yararlanacak olan işyerlerine ilişkin bilgilerin Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı Teşvik Uygulama ve Yabancı Sermaye Genel Müdürlüğü’nce SGK’ya elektronik ortamda bildirildiği tarihi takip eden aybaşından,

– Gemi yatırımlarından dolayı, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı Teşvik Uygulama ve Yabancı Sermaye Genel Müdürlüğünce SGK’ya bildirilmek kaydıyla teşvik belgesinin düzenlendiği tarihi takip eden ay başından,  itibaren sigorta primi teşvikinden yararlanılabilmektedir.

Teşvikten yararlandırılacak sigortalı sayısı

Komple yeni yatırımlarda, söz konusu destekten, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı Teşvik Uygulama ve Yabancı Sermaye Genel Müdürlüğü’nce tespit edilen ve teşvik belgesinde gösterilen ilave sigortalı sayısı kadar sigortalıdan dolayı; diğer yatırım cinslerinde (modernizasyon, tevsi, ürün çeşitlendirmesi yatırımlarında) ise anılan Genel Müdürlükçe tespit edilen, mevcut sigortalı sayısının üzerinde sigortalı çalıştırmak kaydıyla ilave sigortalılardan dolayı yararlanılabilecektir.

Tersanelerin gemi inşa yatırımlarında tamamlama vizesi şartı aranmaksızın belge konusu geminin yapımında istihdam edilen ve anılan Genel Müdürlükçe bildirilen sigortalı sayısı kadar teşvikten yararlanılacaktır.

Yararlanılabilecek sigorta prim teşvik tutarı

Kapsama giren sigortalıların prime esas kazanç alt sınırı (brüt asgari ücret) üzerinden hesaplanan sigorta primlerinin işyerinin;

– 1, 2, 3, 4 veya 5 inci bölgede kurulu olması halinde, işveren hissesi prim tutarı,

– 6’ncı bölgede kurulu olması halinde, sigortalı ve işveren hissesi prim tutarı,

– Gemi yatırımı olması halinde ise hangi bölgede kurulu olduğu üzerinde durulmaksızın işveren hissesi prim tutarının tamamı,

Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı’nca karşılanmaktadır.

Ancak, yatırım teşvik belgesi alınan proje bazlı yatırımlarda prime esas alt kazanç sınırına bağlı kalınmaksızın 10 yıla kadar sigorta primi işveren hissesi desteğinden yararlanılabilmektedir.

Yatırım teşviki kapsamındaki teşvikte %3 oranında işsizlik sigortası primi ise teşvik kapsamında değildir.